Bilans jest wartościowym zestawieniem składników majątkowych jakimi dysponuje przedsiębiorstwo oraz źródeł ich pokrycia. Jest fotografią stanu majątkowego przedsiębiorstwa i sposobów (źródeł) jego sfinansowania na określony moment czasowy. Jest sporządzony na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych. Dzień ten nazywa się momentem bilansowym.
Bilans sporządzany jest na koniec roku obrotowego, który bardzo często pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Jest to tzw. dzień bilansowy. Natomiast rok obrotowy obejmuje 12 następujących po sobie miesięcy kalendarzowych. Należy dodać, iż w bilansie prezentowane są dane dotyczące okresu, za który jest sporządzany oraz poprzedniego okresu.
Zakres elementów, które powinien obejmować bilans określony jest przez prawo. W Polsce te kwestie regulowane są przez ustawę o rachunkowości. W załączniku do jej treści, szczegółowo opisane jest, jakie elementy powinien zawierać ten dokument. Istotne jest, iż są one inne dla różnych jednostek. Bilans banku, będzie się różnił od bilansu zakładu ubezpieczeń. Ponadto, mniejsze jednostki nie muszą wyszczególniać elementów charakteryzujących się dużą szczegółowością – prezentują jedynie pozycje zbiorcze.
Układ bilansu
W Polsce, zakres informacji przedstawionych w bilansie opisany jest w ustawie o rachunkowości. Zasady prezentacji bilansu opisane są również, m.in. przez międzynarodowe standardy sprawozdawczości finansowej (MSSF). Standardy różnią się od siebie, co powoduje, że bilans przyjmie nieco inną postać w zależności od wyboru określonych norm jego sporządzania.
Należy zaznaczyć, że poszczególne standardy wpływają w pewnym stopniu na wartość wybranych elementów bilansu. Oznacza to, że porównując sprawozdania firm sporządzających je wg. różnych norm, należy mieć na uwadze występujące różnice, ponieważ mogą one zniekształcać rezultaty analizy.
Znajomość podstawowych definicji poszczególnych elementów bilansu powinna pozwolić na zrozumienie i przeprowadzenie analizy tego elementu sprawozdania, bez względu na to, wg. jakich standardów został on stworzony. Niemniej jednak, w celu zachowania wysokiej jakości i precyzji prowadzonego badania, należy wziąć pod uwagę występujące różnice pomiędzy wymogami stawianymi przez prawo oraz różnymi normami prezentacji i tworzenia sprawozdań finansowych.
Konstrukcja bilansu nie jest przypadkowa. Aktywa, czasem nazywane majątkiem przedsiębiorstwa uszeregowane są wg. stopnia płynności. W tym przypadku, upłynnienie ma związek z możliwością ich odsprzedaży, a dokładniej zamiany na gotówkę. Im trudniej jest dany element upłynnić, tym wyżej znajdzie się on w spisie aktywów.
W bilansie, obok aktywów, wykazane są źródła ich finansowania – pasywa (nazywane kapitałami). Przyjmuje się, że są one uszeregowane ze względu na termin zapadalności. Oznacza to, że im krótszy jest okres w jakim trzeba dany kapitał zwrócić, tym niżej w bilansie znajdzie się określona pozycja. Dlatego też, lista pasywów otwarta jest kapitałami własnymi, których oddawać nie trzeba – pozostają do dyspozycji jednostki na czas nieokreślony.
AKTYWA |
PASYWA |
Aktywa TrwałeI. Wartości niematerialne i prawne |
Kapitał WłasnyI. Kapitał (fundusz) podstawowy |
Aktywa ObrotoweI. Zapasy |
ZobowiązaniaI. Rezerwy na zobowiązania |
uproszczony bilans, źródło: opracowanie własne
Najważniejsza zasada dotycząca bilansu postuluje równość aktywów i pasywów. Ta zależność nazywana jest równaniem bilansowym (basic accounting equation), lub inaczej zasadą równowagi bilansowej. Oznacza to, że wartość majątku musi być równa źródłom jego finansowania.
Zasada równości aktywów i pasywów ukazuje również ciekawe zależności. Mianowice, dokonując prostych przekształceń równania bilansowego można dowiedzieć się, że:
Aktywa = Pasywa
Aktywa = Kapitał Własny + Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania
Aktywa – Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania = Kapitał Własny
Warto wiedzieć, że z bilansem związane są dwa dodatkowe pojęcia. Mianowicie, terminem „suma bilansowa” określa się sumę pasywów, lub aktywów (ponieważ są sobie równe). Dodatkowo, powyżej ukazano, że aktywa pomniejszone o zobowiązania i rezerwy na zobowiązania są równe kapitałowi własnemu, który inaczej nazywany jest aktywami netto. Czasem w odniesieniu do kapitałów przedsiębiorstwa wykorzystuje się pojęcie kapitału stałego, który jest sumą kapitałów własnych i zobowiązań długoterminowych.
Charakterystyka pozycji bilansowych
Wartości niematerialne i prawne to nabyte przez jednostkę prawa majątkowe o okresie ekonomicznej użyteczności dłużnym niż rok i przeznaczone na potrzeby jednostki. Są to m.in. prawa autorskie, licencje, koncesje, prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, know-how. Do grupy tej zaliczamy także koszty prac rozwojowych oraz wartość firmy stanowiącą różnicę pomiędzy ceną nabycia jednostki gospodarczej a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto.
Rzeczowe aktywa trwałe obejmują :
- środki trwałe, czyli składniki aktywów trwałych o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, które są kompletne, zdatne do użycia, przeznaczone na potrzeby jednostki, a w szczególności grunty (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu), budynki i budowle ( w tym spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego i spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego), maszyny i urządzenia, środki transportu, ulepszenia w obcych środkach trwałych oraz inwentarz żywy,
- środki trwałe w budowie, czyli aktywa trwałe w trakcie budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego,
- zaliczki na środki trwałe w budowie, to zwykle środki pieniężne, ich ekwiwalenty ale również aktywa rzeczowe (na przykład materiały) przekazane innemu wykonawcy lub usługodawcy na poczet realizacji inwestycji rzeczowej.
Należności długoterminowe to zagwarantowane umową świadczenia należne od dłużnika na rzecz wierzyciela, których spłaty można się spodziewać po okresie 12 miesięcy od daty sporządzenia bilansu ( z wyłączeniem należności z tytułu dostaw i usług, które zawsze są prezentowane w pozycji „Należności krótkoterminowe”).
Inwestycje długoterminowe to aktywa trwałe, które zostały nabyte lub wytworzone dla uzyskania korzyści ekonomicznych w formie przychodów z odsetek, dywidend (udziałów w zyskach), przyrostu wartości tych aktywów lub innych pożytków, w tym z transakcji handlowej. Oznacza to, że dla tej grupy podstawą klasyfikacji nie jest rodzaj aktywu a jego przeznaczenie. Stąd do inwestycji długoterminowych zalicza się m.in. nieruchomość, wartości niematerialne i prawne, udziały, akcje i inne aktywa finansowe.
Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe to nierozliczone na dzień bilansowy nakłady przyszłych okresów. Przyjmuje się, że okresem rozliczenia tych aktywów jest okres dłuższy niż 12 miesięcy, od dnia, na który aktywa te są prezentowane w bilansie. Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe prezentowane są w bilansie z podziałem na:
- aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego obejmują kwotę przewidzianą w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego (w związku z różnicami pomiędzy podatkową i księgową wartością aktywów i pasywów). Aktywa z tytułu odroczonego podatku są konsekwencją różnic między dochodem do opodatkowania (ustalonym zgodnie z ustawą o podatku dochodowym) a wynikiem finansowym prezentowanym w bilansie zgodnie z zasadą memoriałową.
- inne rozliczenia międzyokresowe mogą obejmować między innymi: koszty remontów środków trwałych o znacznej wartości, z góry opłacone długoterminowe prenumeraty, czynsze dzierżawne, ubezpieczenia, koszty przygotowań nowej produkcji.
Aktywa obrotowe, nazywane inaczej bieżącymi, obejmują te zasoby, które są zużywane lub utrzymywane w przedsiębiorstwie do 12 miesięcy od dnia bilansowego. Zasoby te nazywane są także płynnymi, gdyż charakteryzują się wysoką rotacją w ramach cyklu operacyjnego jednostki. W bilansie prezentowane są w podziale na:
- zapasy (materiały, produkty w toku, produkty gotowe, towary),
- należności krótkoterminowe,
- krótkoterminowe inwestycje,
- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.
Zapasy to najmniej płynne aktywa obrotowe. Wielkość i struktura poszczególnych składników zapasów w przedsiębiorstwie jest uzależniona od rodzaju prowadzonej działalności. W firmie handlowej przeważającą część zapasów stanowią towary, w firmie usługowej materiały, a w przedsiębiorstwie produkcyjnym – materiały, produkty gotowe oraz półprodukty i produkty w toku.
Należności krótkoterminowe obejmują ogół należności z tytułu dostaw i usług oraz całość lub część należności z innych tytułów niezaliczonych do aktywów finansowych, a które stają się wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego. W szczególności do grupy tej zaliczamy należności od odbiorców krajowych i zagranicznych z tytułu realizowanych dostaw wyrobów, towarów albo świadczenia usług, należności od pracowników a także należności przysługujące firmie od budżetu pastwa z tytułu nadpłaconych podatków, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych świadczeń.
Inwestycje krótkoterminowe dzielą się na krótkoterminowe aktywa finansowe ( w tym udziały, akcje, inne papiery wartościowe oraz udzielone pożyczki) oraz aktywa pieniężne (w tym środki pieniężne i inne aktywa finansowe o terminie zapadalności nieprzekraczającym trzech miesięcy).
Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe w bilansie nie są prezentowane w szczegółowym podziale. Obejmują jednak różnorodne tytuły rozliczeń m. in. poniesione z góry koszty operacyjne bądź zarachowane z góry koszty odsetek. Wspólną cechą tych kosztów musi być to, iż dotyczą przyszłych okresów a ich rozliczenie nastąpi w ciągu 12 miesięczny licząc od dnia bilansowego.
W rachunkowości nie ma bezpośredniej definicji kapitału własnego. Można go rozumieć jako część pasywów odpowiadających kwotowo wartości aktywów netto (aktywa minus zobowiązania).
W bilansie kapitał (fundusz) własny obejmuje :
- kapitał podstawowy utworzony z wkładów właścicieli (akcjonariuszy, udziałowców) bądź wydzielonych ze Skarbu Państwa środków w przypadku przedsiębiorstw państwowych. W zależności od formy prawnej przedsiębiorstwa nazywany jest kapitałem zakładowym, kapitałem właścicieli czy funduszem założycielskim,
- należne wpłaty na kapitał podstawowy (wartość ujemna) to zadeklarowane, lecz nie wniesione wkłady na kapitał podstawowy. W bilansie ujmuje się je ze znakiem ujemnym jako korektę w stosunku do kapitałów podstawowych,
- udziały (akcje) własne to pozycja, w której wykazuje się kwotę własnych udziałów lub akcji przewidzianych do zbycia lub umorzenia,
- kapitał (fundusz) zapasowy tworzony jest w zgodzie z wymogami prawa spółek handlowych, jak również ze statutami i umowami spółek. Powstaje z odpisów z zysku, nadwyżki ceny emisyjnej akcji nad jej wartością nominalną oraz z dopłat właścicieli. Wyodrębnia się go w celu korekty wartości kapitału podstawowego np. pokrycia straty bilansowej,
- w pozycji kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny rozlicza się korekty wyceny aktywów trwałych,
- pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe, to gromadzone przez przedsiębiorstwo środki na określone cele, zgodnie ze statutem lub umową jednostki,
- w pozycji zysk (strata) z lat ubiegłych prezentowana jest nierozdysponowana część zysku z lat poprzednich, zwykle przeznaczana na pokrycie straty netto, wypłatę dywidend, fundusz założycielski, kapitał rezerwowy czy kapitał zapasowy. Na zyski z lat ubiegłych składa się także kwota korekty spowodowanej poprawą błędu wynikającego z poprzednich sprawozdań finansowych,
- zysk (strata) netto czyli różnica wszystkich przychodów i wszystkich kosztów oraz podatku dochodowego. Różnica ta ustalana jest w rachunku zysków i strat.
Z kolei zobowiązania to, według rachunkowości polskiej, wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, który spowoduje wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów przedsiębiorstwa. Z punktu widzenia właścicieli przedsiębiorstwa, zobowiązania można określić jako kapitał obcy. Klasyfikacja bilansowa zobowiązań odbywa się na podstawie czasu ich występowania. Zobowiązania, których termin wymagalności jest dłuższy niż 12 miesięcy wykazywane są jako zobowiązania długoterminowe (wyjątek stanowią zobowiązania z tytułu dostaw i usług) pozostałe jako zobowiązania krótkoterminowe.
Rezerwy to zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne. Do rezerw zalicza się prawdopodobne przyszłe wydatki będące konsekwencją np. zawartych z pracownikami umów i porozumie (odprawy emerytalne, nagrody jubileuszowe), udzielonych poręczeń operacji kredytowych, restrukturyzacji oraz prawdopodobne wydatki z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.
Ostatnia pozycja wykazywana w pasywach to rozliczenia międzyokresowe, do których zalicza się ujemną wartość firmy oraz inne rozliczenia międzyokresowe. Ujemna wartość firmy to nadwyżka wartości godziwej przejętych aktywów netto nad ceną nabycia jednostki gospodarczej. Inne rozliczenia międzyokresowe obejmują bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów oraz przychody przyszłych okresów.
ŹRÓDŁA:
Ustawa o rachunkowości, Dz.U. 2023 poz. 120
Kazimiera Winiarska, Sprawozdawczość finansowa, Wydawnictwo Uczelniane Politechniki Koszalińskiej, 2010
Gertruda K. Świderska, Sprawozdanie finansowe bez tajemnic. Rachunkowość finansowa w praktyce, Difin, 2006
Olchowicz Irena, Tłaczała Agnieszka, Sprawozdawczość finansowa według krajowych i międzynarodowych standardów, Difin, 2008
Edward Nowak, Analiza sprawozdań finansowych, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, 2005
Bronisław Micherda, Podstawy rachunkowości. Aspekty teoretyczne i praktyczne, Wydawnictwo Naukowe PWN, 2005
